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            常见问题
            资产重组中转让不动产土地使用权不用交增值税
            2019-04-04

              众所周知,企业/个人转让资产,无论获得的支付对价是股权还是货币资金,都应当按规定缴纳增值税,有盈余的还应当缴纳所得税,涉及不动产的转让还应当按规定缴纳土地增值税。但是对于企业/个人转让资产的情况千差万别,对于一些特殊情况下的特殊资产的转让,是有特殊政策的,本文我们主要和大家分享企业在资产重组中转让不动产、土地使用权涉及的税收优惠政策,也为我们企业在做税收筹划的时候提供一些思路。
             


             

              一、什么是资产重组
             

              财税(2009)59号文件中对于资产重组有明确的定义,企业资产重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易,包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。
             

              二、资产重组中转让不动产、土地使用权涉及的增值税优惠政策
             

              财税【2016】36号文件规定的不征税项目中,第五项:"在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。"
             

              由此看来,在资产重组过程中如果涉及有不动产和土地使用权的转让行为,是无需缴纳增值税的。但是需要特别注意的是文件强调"将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让",要求将资产、负债、劳动力一并打包转让,这实质上是一个业务转让的范畴。正因为是业务转让,目标不是转让资产,才使增值税将该转让行为列入不征税收入,这种不征税收入是指不在增值税征收范围内。因此,全部或部分债权、债务转让是其必要条件。而且,《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》(国家税务总局公告2012年第55号)规定,进项税也能随着资产而转移,因此可见该转让的整体性。从这些文件看,增值税中的重组是指业务从一个单位或个人向另外一个单位或个人平移,而业务始终在进行,只不过是业务的主体发生了变化。
             

              三、资产重组中转让不动产、土地使用权涉及的所得税优惠政策
             

              按照财税(2009)59号文件以及财税(2014)109号文件的规定,企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:
             

              (一)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
             

              (二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
             

              (三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
             

              (四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
             

              (五)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。
             

              对于资产收购来讲,特殊性税务处理是指:受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%(财税(2014)109号文件中将该比例调整为50%"),且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:
             

              (1)转让企业取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。
             

              (2)受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。
             

              除此之外,对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:
             

              (1)划出方企业和划入方企业均不确认所得。
             

              (2)划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。
             

              (3)划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面净值计算折旧扣除。
             

              也就是说,简单的来讲,满足上述条件的债务重组过程中,转让不动产和土地使用权在转让企业和受让企业中均不确认所得,因此也就无需缴纳所得税。
             

              四、资产重组中转让不动产、土地使用权涉及的土地增值税优惠政策
             

              通过前面的内容大家都了解到了,在企业进行资产重组过程中,转让不动产或者土地使用权时如果满足了规定的条件的话,增值税和企业所得税都是无需缴纳的,那么对于重头戏--土地增值税,有没有优惠政策呢?
             

              财税(2018)57号文件讲,企业改制、企业分立且原投资主体存续的、企业分立且原投资主体不变等重组行为中,对原企业将房地产转移、变更到新的企业,暂不征收土地增值税。但是!重组过程中任意一方为房地产企业的,不适用该优惠政策。
             

              这个政策规定的很明晰,也就是说企业满足上述条件的改制重组过程中转让房地产,暂时是不用缴纳土地增值税的,关键是房地产企业除外,也就是说如果改制重组中如果有一方是房地产企业,那么该过程中转让房地产就得按规定缴纳土地增值税。
             

              那么问题就来了:企业改制重组中满足了不征收增值税的条件,不缴纳增值税;满足了条件按照资产在原企业的账面价值入账,不缴纳企业所得税;但是转让方企业按规定缴纳土地增值税的时候以什么为土地增值税的计税基础呢?按照原账面价值?那么本次重组过程没有增值就不需要缴纳土地增值税,这显然是不符合政策要求的。根据《土地增值税宣传提纲》的规定,对于房地产转让价格的确定,需要进行评估的,要求纳税人先进行评估,然后再根据评估结果确认评估价格。所以这种情况下,一般是要求纳税人根据评估价格作为计税依据缴纳土地增值税。
             

              那么问题又来了:受让方企业在将该房地产再次对外转让的时候,该资产的账面价值是原企业的账面价值平移过来的,此时计算土地增值税的增值额时按照账面价值抵减还是按照企业重组过程中缴纳土地增值税时的评估价格抵减呢?关于这一点实际上并没有任何的政策文件进行明确说明,个人认为,企业不能重复交税,因此在该过程中需要和税务部门做好沟通工作,争取按照评估价格作为抵减额,或者以账面价值作为抵减额计算出来应交的土地增值税额可以抵减在重组环节已经缴纳的部分。

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